MAKALELER

Turizm tesislerinin bulunduğu arazilerin önemli bir kısmı kamu tarafından turizm yatırım ve işletmecilerine tahsisli durumda. 49 yıl süre ile tahsis edilen kamu arazilerinin her ne kadar süreleri sona ermese dahi son yıllara yaklaşılmakta. 49 yıllık sürenin sonuna yaklaşıldığı dönemlerde tesislerin yenilenememesi, tahsisli oldukları şirketler açısından kredi teminatlarında göstermedeki zorluk ve 49 yılın sonunda ne olacağı konusunda belirsizlik, turizm arazilerindeki tahsis süresinin uzatılması ve yeniden 49 yıllık süreye uzatılması ile çözüme kavuştu.

5 Aralık 2017 tarihli 30261 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan; “7061 Sayılı Bazı Vergi Kanunları ile Diğer Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun” un 60. Maddesi ile 4706 Sayılı Hazineye Ait Taşınmaz Malların Değerlendirilmesi ve KDV Kanununda Değişiklik Yapılması hakkında Kanuna geçici madde eklendi.

Eklenen bu geçici madde ile Turizm yatırımı gerçekleştirmek amacıyla,

— Kültür ve Turizm Bakanlığı’nca adına kesin tahsis yapılan,
— Orman ve Su İşleri Bakanlığı’nca adına kesin izin verilen,
— Maliye Bakanlığı tarafından lehine irtifak hakkı tesis edilen,

Turizm yatırım ve işletmecilerinin süreleri başvurulması halinde yeniden sözleşme düzenlendiği tarihten itibaren 49 yıla kadar uzatılabilecek. Düzenleme de süre uzatımı dışında ayrıca sözleşme değişikliği ve satışa ilişkin hükümler de yer almakta.

Süre Uzatım (Yararlanma) Bedeli

Turizm amaçlı arazi tahsis sürelerinin uzatılmasının yatırımcı açısından bir bedeli var.

Süre uzatımına ilişkin yararlanma bedeli tesisin ilgili idare tarafından uygun görülen veya turizm belgesine esas son tür, sınıf ve kapasite üzerinden cari yıl için belirlenen toplam yatırım maliyet bedelinin turizm tesisleri için peşin ödeme halinde binde dördü ile uzatılan sürenin çarpımı suretiyle hesaplanır.

Taksitle ödeme halinde bu oran binde beş olarak uygulanır. Taksitle ödeme halinde biri peşin olmak üzere dört eşit taksitle ve birer yıllık dilimler halinde ödenir. Taksitle ödemelere ayrıca kanuni faiz uygulanır.

Termal ve kış turizmi amaçlı turizm tesisleri için ise bu oranın yarısı uygulanır.

Süre uzatımında bulunulması halinde devam eden yıllar için mevcut sözleşmede yer alan bedel ve oranlar üzerinden kesin izin, tahsis, irtifak hakkı, kullanma izni, veya kira bedeli ile hasılat payı alınmasına devam edilecek. Ancak uzatılan süre için taşınmazların üzerinde yer alan tesislerin işletilmesinden elde edilen toplam yıllık hasılattan yüzde bir oranında pay alınacağına ilişkin hüküm konulacak. Bu oran yüzde bir olanlar için herhangi bir değişiklik yapılmayacak.

Süre Uzatımına İlişkin Yararlanma Bedellerinin Giderleştirilmesi

Turizm yatırımcı ve işletmecilerinin tesislerinin bulunduğu arazilerin kullanım sürelerinin uzatılmasına yönelik bir yararlanma bedeli ödenecek. Yatırımcı ve işletmeciler açısından ilk etapta ciddi bir mali yük getirecek olan bu maliyetin vergi uygulamaları karşısındaki durumu da önem kazanmakta. Turizmciler açısından katlanılacak olan bu maliyetin kaç yılda itfa edileceği hususu verginin finansman yükü açısından önemli.

Vergi Usul Kanununun 315 inci maddesine istinaden amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak “Faydalı Ömür ve Amortisman Oranları” Bakanlıkça tespit edilerek; 339, 365, 389, 399, 406, 418, 439 ve 458 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ile değişik 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği eki liste (Amortisman Listesi) ile açıklanmıştır.

Öncelikle yıllar itibariyle itfa edilecek olan kıymetlerin söz konusu listelerde yer alması halinde burada belirlenmiş olan süre dikkate alınarak itfası gerekir. Konu ile ilgili olabilecek listede yer alan kıymetler kısaca aşağıda yer almaktadır.

İlgili düzenlemelere göre;

Gayrimaddi Hak Olarak Dikkate Alınması;
Kamu kurum ve kuruluşları tarafından verilen lisans, kullanım hakkı ve izni, orman arazi izni veya diğer haklar (işletme hakkı gibi) ve bunların benzerleri için sözleşmelerde sabit bir bedel ödeneceği yer almışsa bu bedellerin gayrimaddi hak olarak mezkûr listenin (55.) bölümü kapsamında esasen 15 yılda, % 6,66 amortisman oranı dikkate alınarak itfa edilmesi gerekmektedir. Bakanlıkça yayımlanan Genel Tebliğ ve verilen özelgelerde kamu kurum ve kuruluşları tarafından verilen lisans , kullanım hakkı ve izni, orman arazi izni veya diğer haklar ve bunların benzerleri için sözleşmelerde sabit bir bedel ödeneceği yer almışsa, bu bedellerin gayrimaddi hak olarak mezkur listenin 55. Bölümü kapsamında esasen 15 yılda, % 6,6 amortisman oranı dikkate alınarak itfa edilmesi gerektiği belirtilmiştir.

Katılım Payı Olarak Dikkate Alınması;
365 sıra nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde Turizm amaçlı arazi tahsislerine ilişkin olarak ödenen altyapı katılım paylarının da 5 yılda (liste No: 55.2) ve yıllık % 20 ile itfa edilebileceği belirlenmiştir. Esasen gayrimaddi hak olarak da belirlenebilecek olan ve turizm yatırımcısı tarafından tahsis aşamasında ödenen bedellerin kira süresi veya 15 yılda itfası değil, özel bir düzenleme ile ilk 5 yılda itfa edilmesine imkan tanınmıştır. Altyapı katılım payı turizm amaçlı arazi tahsislerinde yatırımcı tarafından tahsisi almak için yapılan yarışma sonuncunda en yüksek ödenecek olan bir bedel olarak yatırımcı tarafından ödenmiştir. Daha önceki yıllarda uygulaması olmayan ve ilk uygulama yıllarında Maliye Bakanlığı Genel Tebliğde yaptığı düzenleme ile 55 inci bölümün altında yer alan 55.2 bölümü ile turizm amaçlı arazi tahsislerine ilişkin ödenen altyapı katılım paylarına ilişkin özel bir düzenleme yapmıştır.

Değerlendirme;
Turizm amaçlı arazi tahsis sürelerinin uzatımı nedeniyle ödenen yararlanma bedellerinin itfasına ilişkin nasıl bir değerlendirmeye tabi tutulabileceği konusunda mevzuatta yer alan ana düzenlemelerden bahsettik. Genel Tebliğ ve özelgelere göre ödenen bedellerin kira sürelerine bölünmesi suretiyle itfa edilmesine ilişkin bir yaklaşım pek mümkün görünmüyor.

Geri kalan iki ana yaklaşım arasında itfa süresi olarak, birinde 15 yıllık süre diğerinde ise 5 yıllık bir süre öngörülmekte. Genel anlamda ödenen bedellerin gayri maddi bir hak olduğu konusunda tereddüt yok. Çünkü ödenen bedeller karşılığında bir hak temin edilmekte maddi bir temin görünmemektedir.

Genel Tebliğde yer alan listede konu ile ilgili bölümler tabloda olduğu gibi aynen aşağıdaki gibidir.

54.		İlk tesis ve taazzuv giderleri	5	% 20,00
55.		Gayri Maddi İktisadi Kıymetler: İmtiyaz hakları (Franchising), patent, formül, dizayn, örnek kalıp, teknik bilgi (Know-how), format, telif hakkı ve benzeri kalemler, lisans, kullanım hakkı ve izni veya devlet kurum ve kuruluşları tarafından verilen diğer haklar (İşletme hakkı gibi) ve bunların benzerleri	15	% 6,66
	55.1.	Peştemallık	5	% 20,00
	55.2.	Turizm amaçlı arazi tahsislerine ilişkin olarak ödenen altyapı katılım payı	5	% 20,00
56.		Özel maliyetler (Kira müddeti belli olmayanlar)	5	% 20,00

Genel Tebliğde yer alan listenin 55. Bölümü ana başlık olarak gayrimaddi iktisadi kıymetler için 15 yılda ve yıllık % 6,66 amortisman oranı ile itfa edilmesini öngörülmekte. Ancak aynı ana başlık numarası olan 55. Bölümün alt başlığı olan 55.2. bölümünde ise turizm amaçlı arazi tahsislerine ödenen altyapı katılım payının 5 yılda ve yıllık % 20 amortisman oranı ile itfa edilmesi gerektiği belirtilmiş. Genel Tebliğde yer alan liste ana başlık ve alt başlıklara bakıldığı takdirde Bakanlığın turizm amaçlı arazi tahsisleri için ödenen altyapı katılım payı olarak adlandırılan gayrimaddi hak niteliğinde olan ödemelerin 15 yılda değil de 5 yılda itfa edilmesini istediği ve bu hususu belirlediği anlaşılmakta. Burada tereddüt edilecek tek husus 55.2 nolu bölümde yer alan ödemelerin altyapı katılım payı olarak tanımlanmış olması. Ancak yatırımcı tarafından ödenen bedellerin altyapı, tanıtım vs. amaçlı olmasının veya hangi bölgenin altyapısı için kullanılacağının bir önemi yok. Aksi halde şarta bağlı bir ödeme olurdu, böyle bir şartlı ödemenin mümkün olmadığı açık. Dolayısıyla 55.2 nolu bölümde yer alan ve özel olarak turizm amaçlı arazi tahsislerine ilişkin olarak ödenen bedeller için belirleme yapıldığı dikkate alınırsa yine aynı mahiyette olan ve bu defa arazi tahsisi için başta değil de tahsis süresi devam ederken ödenen yararlanma bedellerinin de yine 5 yılda ve yıllık % 20 amortisman oranı dikkate alınarak itfa edilmesi gerektiğini düşünüyoruz. Kaldı ki yukarıda yer alan amortisman listesinde yer alan peştemallık ile ilk tesis ve taazzuv giderlerinin de aynı şekilde 5 yılda itfa edileceği yer almakta. Bu durumda gayrimaddi hak olmakla birlikte özelinde gerek turizm amaçlı arazi tahsislerinde ödenen katılım payı ödemesi benzeri olan veya peştemallık , ilk tesis ve taazzuv giderleri olarak da değerlendirilmesi mümkün bulunan süre uzatımına ilişkin ödenen yaralanma bedellerinin de bu çerçevede değerlendirilmesi gerekir.

İsmail KÖKBULUT

Yeminli Mali Müşavir